王飞郑州大学西亚斯国际学院

摘要:本文依据企业所得税会计准则,对其他综合收益发生的所得税核算作了深入探讨,对核算其他综合收益净额,有利于全面正确反映企业的财务状况和经营成果,对会计工作者开展其他综合收益所得税核算,具有指导意义。

关键词:其他综合收益;所得税;核算

其他综合收益是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。依据2014年修订后的《企业会计准则30—财务报表列报》及指南,企业应增设“其他综合收益”账户,对企业发生的根据企业会计准则规定未在损益中确认的各项利得和损失进行核算的同时,对其发生的所得税也要进行合理的核算,最终实现正确计算综合收益净额的目的。本文依据《企业会计准则第18——所得税》,对其他综合收益发生的所得税核算作深入探讨。

一、以后不能重分类进损益的其他综合收益所得税的核算

(一)重新计量设定受益计划产生的其他综合收益不确认递延所得税。

依据《企业会计准则第18——所得税》分析,应付职工薪酬的计税基础=账面价值-未来按照税法规定准予扣除的金额,由于准则规定以后会计期间不能重分类进损益,因此计税基础等于账面价值,不会产生暂时性差异影响未来纳税,不确认递延所得税。

(二)权益法下在被投资单位不能重分类进损益,也不确认递延所得税。

在权益法下,如果被投资单位的其他综合收益属于“以后会计期间不能重分类进损益”,则投资方确认的份额也属于“以后会计期间不能重分类进损益”,因此,也只能进行税前金额。借记“其他综合收益”等科目,贷记“长期股权投资其他综合收益”科目。依据《企业会计准则第18——所得税》可知,企业由于在以后会计期间不能重分类进损益,因此,不会产生暂时性差异影响未来纳税,也不确认递延所得税。

二、以后将重分类进损益的其他综合收益所得税的核算

(一)可供出售金融资产公允价值变动形成其他综合收益所得税的核算。

依据修订后的《企业会计准则30—财务报表列报》和《企业会计准则第22——金融工具的确认和计量》,当可供出售金融资产公允价值发生变动,直接计入“其他综合收益”科目。依据《企业会计准则第18——所得税》,会产生未来按照税法规定准予扣除或抵减的金额,进而导致可供出售金融资产的账面价值大于或小于其计税基础,因此,要调整递延所得税负债或递延所得税资产。当可供出售金融资产的账面价值大于其计税基础时,借记“其他综合收益可供出售金融资产公允价值变动损益”,贷记“递延所得税负债”;当可供出售金融资产的账面价值小于其计税基础时,借记“递延所得税资产”,贷记“其他综合收益可供出售金融资产公允价值变动损益”。

(二)持有至到期投资重分类为可供出售金融资产形成其他综合收益所得税的核算。 按照依据修订后的《企业会计准则30—财务报表列报》和《企业会计准则第22——金融工具的确认和计量》,持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时,其公允价值与账面价值的差额计入“其他综合收益”账户。

依据《企业会计准则第18——所得税》,持有至到期投资重分类为可供出售金融资产形成其他综合收益,进而产生未来按照税法规定准予扣除或抵减的金额,导致可供出售金融资产的账面价值大于或小于其计税基础。当可供出售金融资产的账面价值大于其计税基础时,借记“其他综合收益持有至到期投资重分类为可供出售金融资产损益”,贷记“递延所得税负债”;当可供出售金融资产的账面价值小于其计税基础时,借记“递延所得税资产”,贷记“其他综合收益持有至到期投资重分类为可供出售金融资产损益”。

(三)现金流量套期工具形成其他综合收益所得税的核算。根据《企业会计准则第24——套期保值》,现金流量套期利得或损失中属于有效套期的部分,应当直接确认为其他综合收益。

“套期工具”属于共同类科目。依据《企业会计准则第18——所得税》,共同类不会形成暂时性差异,因此其他综合收益的所得税的会计处理没有对应科目,无法反映税后净额。在一定的条件下,将原直接计入所有者权益中的套期工具的利得或损失转出,计入当期损益,按照税前金额结转,借记或贷记“其他综合收益现金流量套期工具产生的利得或损失”,贷记或借记“主营业务收入”等科目。

(四)外币财务报表折算形成其他综合收益所得税的核算。根据《企业会计准则第19外币折算》,企业应当将外币财务报表折算差额,在资产负债表中所有者权益项目下单独列示为其他综合收益。这部分其他综合收益是为了资产负债表的平衡性而产生的,不需做账务处理,因此,也无需计算其递延所得税及税后净额,若要计算递延所得税,又会产生新的差额,进而影响资产负债表的平衡,因此,对于外币财务报表折算形成其他综合收益,无需考虑递延所得税的计算。

(五)自用(或存货)房地产转换为以公允价值模式计量的投资性房地产形成其他综合收益所得税的核算。

企业将自用(或存货)的房地产转换为公允价值模式计量的投资性房地产,按转换日的公允价值,借记“投资性房地产——成本”、“存货跌价准备”,贷记“开发产品”等科目,按公允价值小于账面价值的差额,借记“公允价值变动损益”科目,按公允价值大于账面价值的差额,贷记“其他综合收益”。

转换日公允价值大于账面价值部分计入“其他综合收益”的同时,投资性房地产产生应纳税暂时性差异,应确认为递延所得税负债,借记“其他综合收益”科目,贷记 “递延所得税负债”。

(六)权益法下在被投资单位以后将重分类进损益的部分享有份额的所得税核算。依据《企业会计准则第2长期股权投资》,投资方取得长期股权投资后,应当按照应享有或应分担的被投资单位其他综合收益的份额,确认为本企业的其他综合收益。股权投资计税基础将因此发生改变,递延所得税也需进行相应调整。

1、若被投资单位以后将重分类进损益的部分为:可供出售金融资产公允价值变动形成的,持有至到期投资重分类为可供出售金融资产形成的,或者是自用(或存货)房地产转换为以公允价值模式计量的投资性房地产形成的,投资单位按其享有的份额在核算“其他综合收益”的同时,也应按其产生的可抵扣性差异,借记“递延所得税资产”,贷记“其他综合收益”;按其产生的暂时性差异,借记“其他综合收益”,贷记“递延所得税负债”。

2被投资单位以后将重分类进损益的部分为现金流量套期工具有效部分形成的,投资单位按其享有的份额对“其他综合收益”进行税前核算,不对递延所得税进行账务处理。

3、外币财务报表折算形成的其他综合收益部分,投资单位按其享有的份额进行税前核算,不对其发生的所得税进行核算。

综上所述,对“其他综合收益”所得税进行正确核算,有利于正确计算其他综合收益净额,科学列报其他综合收益,对全面正确反映企业资产状况和经营成果具有极为重要的意义。

参考文献:

[1]财政部,企业会计准则编审委员会.企业会计准则[M].上海: 立信会计出版社,2015:1.

[2]骆剑华.股权投资转换业务的递延所得税处理——基于金融资产与长期股权投资间的转换[J].财会月刊.2015 (19).

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