人力资源会计的文献综述与评析_现状

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论文导读::并形成了会计科学发展的新领域――人力资源会计。我国有关人力资源会计的文章在各期刊上发表数量增多。以此来进行会计确认与会计计量。基于四个不同的视角总结出了人力资源会计研究的现状。
论文关键词:人力资源,会计,计量,现状

 

经济学家舒尔茨自提出人力资本理论以来,人们将人作为一种珍贵的资源加以开发与管理,并形成了会计科学发展的新领域――人力资源会计。进入本世纪以来,我国有关人力资源会计的文章在各期刊上发表数量增多,人力资源会计理论研究走向繁荣。本文通过回顾我国人力资源会计的研究进展为基础,基于四个不同的视角总结出了人力资源会计研究的现状,并提出了一些基本的想法。

一、基于产权关系的人力资源会计

阎达五和徐国君(1996)详细叙述了人力资源会计的起源、发展的主要过程及相应成果,在评述人力资源会计两种主要模式的不足(基本立足点存在局限且均未能解决人力资源的产权归属和界定等实质问题)的基础上,提出了人力资源会计的改进模式――劳动者权益会计。

张维迎(1996)认为企业所有权仅考虑剩余索取权是不够的,因为企业参与人有权获得剩余并非等于他一定能获得,剩余索取权的实现还要依赖相应的控制权,剩余控制权指的是在契约中没有特别规定的活动的决策权。(郭道扬,2004)认为剩余索取权与剩余控制权合称为企业所有权。而作为财产权利具体化的产权现状,在范围与内容上表现为一组权利束,权利束中最基本的内容则是占有、使用、处分与收益四项全能,它是人们(财产主体)围绕或通过财产(客体)而形成的人与人之间的经济权利关系。袁振兴(2000)指出,当劳动者在契约中约定不让渡其人力资源所有权时,劳动者权益具有债权人。吴泷(2005)则直接指明人力资源所有权可以让渡,即“人力资源载体在私人产权基础上的个体所有者之所有权通过产权交易转变为人力资源所有权主体在法人产权基础上的集体所有者之所有权”中国知网论文数据库。

陈静宇,魏力伟(2007)运用产业经济学与企业契约理论探讨了劳动者权益会计的逻辑关联及学科属性、人力资本的主体范围、企业所有权内涵、人力资本产权特征以及人力资本所有者是否及如何参与企业所有权分配等这些问题做了研究,得出了五个结论。

吴泷(2008)在分析人力资源产权属性的基础上,进一步划分人力资源会计事项的基本类型,通过会计理论创新,构建了人力资源的新模式,他认为人力资源的投资者与受益者未必完全一致,导致产权的保护和权益的保障可能存在主体错位,因此,要求建立人力资源产权主体才是会计主体的假定前提,在从人力资源活动事项中剔除了那些不会导致企业控制人力资源产权的人力资源管理活动部分的内容以后,把人力资源的投资活动明确区分为企业对人力资源投资与个人对人力资源投资两种不同的类型,以投资成本及投资价值作为会计客体并对相关业务进行会计处理。

二、基于成本角度的人力资源会计

杨洪明(2001)认为人力资源会计应用方面的研究成果,只不过是建立了不同于传统会计的一系列会计模式而已。张文贤(2002)认为这些会计模式包括人力资源成本会计、人力资源投资会计、人力资源价值会计、人力资源权益会计等四大模块。吴泷(2004)将人力资源成本开支范围的界定为企业在人力资源的取得、开发、使用、替代的投资活动中所发生的实际支出与招致的机会损失按核算用途不同所进行的具体划分,他还将历史成本法、重置成本法和机会成本法三种方法具体运用时,把企业在人力资源取得、开发、使用、替代全部过程中所发生的各项支出按性质及用途进行划分,以此来进行会计确认与会计计量。

吴泷(2010)还对人力资源的使用成本的范畴以及人力资源成本会计模式进行了反思,他认为目前企业人力资源会计模式,把招募、选拔、录用、安置等资本支出以及培训、开发等成本支出按员工的效力期间分期予以摊销,并与即期的人力再生产的维持、激励、调剂等费用支出一起计算有关的价值耗费的信息,但相关的支出却与能力的储备(人力不能储备) 的投资毫无关系现状,那么所生成的只是有关支出的流量,而非成本的存量。

三、基于价值角度的人力资源会计

葛家澍(2004)给人力资源效用价值下了定义,指人力资源使用价值的价值效应,属于人力资源的产出价值。作为尚未耗费的价值,它既不涉及流量也不涉及存量,因此已有的工资贴现法、随机报偿法、商誉法甚至于完全价值法等计量模型,也就不是人力资源效应发挥所产出的未来经济价值。所以,现行的企业人力资源价值会计并未计量人力资源的效用价值,所提出的所谓计量模型也就只能是作为一种介于成本模式与价值模式之间的怪异模式。

刘仲文( 2007)计量及报告人力资源在企业所发挥的效用价值不仅涉及到许多客观条件,还涉及到更多主观因素。李新,陈强(2005)作了人力资源价值评估体系的思考,认为建立人力资源价值评估体系应坚持盘活存量的原则,与激励机制设计相互结合的原则。间接定价与简单易行、便于操作的原则,评估的主要内容包括原始价值、知识经验、工作能力、工作业绩、社会适应性和发展潜力。程蕾,刘仲文,艾新宇(2008)对人力资源价值影响因素作了实证分析,提出了影响人力资源价值的六大因子分别是:劳动者的基本素质因子、组织管理能力因子、适应环境因子、工作态度因子、生理因子和工资收入因子。

四、基于人力资源会计的计量方法

葛家澍(2004)对人力资源计量的六种方法作了综述与反思。历史成本法和重置成本法的创始人(Flamholtz),前者优点是使用的客观、可验证性,但是不能揭示人力资本的真正成本,甚至导致大量的企业价值信息被隐匿(hidden),后者的优点是尊重市场因素、是资产经济价值的较好代替者,但是各类人力资源的非同质性,不存在等同代替者;未来薪酬贴现法(humanson),优点是:属于产出计量角度,在一定程度揭示人力资源的部分价值,但是将企业支付的工资当作人力资本价值的替代变量缺乏说服力;随即报酬计价法(Stochastic Reward valuation Method )(Flamholtz)现状,这种方法的优点是能够反映人力资源的动态性,但是主观性较强;未来盈利贴现法(Discounted Future Earning Method)的优点是能在一定程度上揭示人力资源的部分价值,但是无法分离企业每年的收益中财务资本和人力资本的贡献;机会价值法(利用自有现金流量贴现法计量人力资源价值),但是贴现率的选择将是一个容易为该模型导入“噪音”(noise)和不确定性的过程,降低了该模型的实用性。

闫萍(2009)对人力资源会计计量方法作了概述,提出了针对认同类型人力资源采纳不同的计量模型的建议。根据计量人力资源成本(Human Resource Cost Accounting)的基础不同而形成四种方法:历史成本法、重置成本法、机会成本法和标准成本法。人力资源价值计量模式(Human Resource Value Accounting)旨在计量、报告人力资源作为经济资源的价值,分为货币性计量模型和非货币性计量模型。

人力资源会计在将近30年的时间里面取得了这些研究成果,葛家澍(2004)认为这种看似完善的会计体系自诞生以来,在实际中的运用却很低,导致进一步的应用研究已经走入了死胡同,且逐渐演变成了一个世界性的难题中国知网论文数据库。葛家澍、杜兴强(2004)将人力资源会计在实务中经过短暂的繁荣之后又归于沉寂的原因归纳为四点:一是人力资源计量及确认方面的困难;二是传统的会计及当代财务会计学没有人力资源会计的“容身之处”;三是人力资源的经济后果性;四是财务会计的内涵及外延问题。他们认为人力资源计量及确认面临的困难时国外会计学文献极力渲染的一个论断。他们对对传统的人力资源主要的六种计量方法进行了评述和反思,得出了六个结论:一是人力资源成本计量方法陷入了资产的定性规定和定量描述之间的困境;二是未来收益贴现法和未来工薪贴现法,无法揭示人力资源价值的本质;三是纯粹的人力资源的非货币计量或者模糊性计量可以摆脱计量不可靠的指责,却与会计信息系统以提供财务信息为主的特点相违背;四是各种计量方法没有区分生产性人力资源与管理型人力资源,而用统一的计量方法试图计量企业内这两类具有不同特点的人力资源;五是即使是货币计量,要达到或者追求精确性计量也是不可能的;六是关于人力资源的计量与股价问题,既应该考虑人力资源的基本价值或内在的价值,还应考虑人力资源的模糊性计量结果和综合评价结果进行适当调整(杜兴强,2003)。

刘晓梅、闫素梅(2002)从企业理论、经济学的供给与需求以及会计信息质量三个角度指出我国当时不宜推行人力资源会计。杨有红(2002)就目前研究的现状来看,形似完善的现行人力资源会计体系在实际中运用程度却很低,究其原因在于缺乏理论的支持、概念本身缺乏泾渭分明的界定、体系本身缺乏一致性。牛彦秀(2004),崔东顺(2005)将人力资源会计难以实施的原因归结为自身理论体系的不完善。

吴立梅(2007)将人力资源会计面临的困境作了两方面的分析:一是人力资源会计的确认与计量方面,她认为人力资源基本符合资产的定义,但是传统的人力资源计量模型历史成本法,根本不能揭示人力资本的真正成本,而重置成本带有认为估价因素现状,使得价值容易被人操纵;二是人力资源的列表问题,她认为西方推行的人力资源会计信息一般只使用于企业内部,并不对外公布。孟利琴(2009)、崔胜利(2007)、李兰云,汪凡(2010)等也分析了人力资源会计陷入困境的成因。

五、总结

我国人力资源会计研究达到高峰并且呈现繁荣的景象。一是研究内容涉及范围比较全面,理论基本成型;二是开始应用经济学理论,研究逐步深入,杜兴强,李文将经济学的“企业理论”应用到人力资源会计中;三是结合中国实际的创新性研究较少,研究成果尚欠指导性,很多文章是介绍前人的研究成果,与中国实际相结合的研究较少;四是理论研究较多,实践应用很少,与国外仍存在巨大差距;五是规范性研究较多,实证性研究很少。建议今后的研究过程中要加强实证研究方法,用实证数据来检验理论。


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